Позитивная экологическая ответственность и экологический налог

Введение

Говоря о сохранении и восстановлении различных природных систем как об одной из основных функций современного правового и социального государства, представляется актуальным затронуть вопрос реализации позитивной экологической ответственности в контексте экологического налогообложения. В настоящее время в Налоговом кодексе РФ нет такого понятия, как «экологический налог», но при этом существуют налоги, а также некоторые другие платежи, которые можно было бы отнести к названной категории. Соответственно, целью данной работы является оценка возможности введения в законодательство о налогах и сборах категории «экологический налог» и его влияния на социально ответственное поведение в рамках экологических правоотношений.

В рассматриваемой области можно встретить разноплановые научные исследования, которые касаются тех или иных аспектов экологического налогообложения и соответствующей ответственности. Например, И.А. Алешкова, Г.Н. Семенова, А.И. Серкова в своих работах затрагивают вопросы введения экологических налогов в зарубежных государствах, в частности, в Швеции, Канаде, Франции, Германии, странах ЕАЭС [1; 2; 3]. О классификациях экологических налогов и сборов по различным критериям, помимо прочего, речь идет в статьях Т.Р. Балабашиной, А.А. Беловой, А.Р. Есиной, Л.С. Самоделко [4; 5]. Последняя из вышеназванных авторов совместно с М.В. Карп также уделяет определенное внимание принципам и функциям экологического налогообложения (например, «загрязнитель платит», «бюджетная нейтральность») [6]. Н.М. Бобошко обращается к небезынтересному вопросу о роли экологического налога в обеспечении экологической безопасности [7]. Варианты определений понятий «природная рента» и «экологический налог» упоминаются Л.В. Иванченковой [8]. Ряд проблем, связанных с платой за негативное воздействие на окружающую среду, в том числе с приданием данному платежу целевого характера, рассматривается Е.В. Марьиным [9]. В свою очередь, различные предложения, касающиеся трансформации платы за негативное воздействие на окружающую среду в экологический налог, излагаются М.О. Ивановым [10].

Применительно к вопросу о позитивной экологической ответственности определенный интерес представляют исследования Е.Я. Виттенберга, в том числе рассматривающего социальную ответственность российского бизнеса в контексте уплаты налогов [11]. Т.Ф. Тарасова, А.В. Жосан, В.Я. Башкатова наряду с экономической, социально-трудовой и нормативно-правовой обращают внимание на экологическую составляющую социальной ответственности предприятий [12]. Ю.Н. Зеленов, О.В. Косолапов также затрагивают экологическую ответственность недропользователей, социально ответственный подход к освоению недр [13].

Основная часть

Позитивную юридическую ответственность, в частности, экологическую, обобщенно можно охарактеризовать как обеспеченную государством правовую обязанность тех или иных субъектов по соблюдению требований юридических норм, которая реализуется в правомерном поведении, влекущем одобрение, поощрение. При этом формирование социально ответственного подхода к использованию природных ресурсов требует поддержки как со стороны государства, так и со стороны гражданского общества [13, с. 96]. Представляется, что проецирование идеи позитивной юридической ответственности на область экологического налогообложения позволяет раскрыть довольно специфическую правовую природу экологического налога, которая существенным образом отличается от иных налогов, а также сборов или штрафов. Говоря о выделении позитивного и негативного аспектов юридической ответственности (хотя и не все исследователи согласны с выделением аспекта «ответственности за будущее поведение»), также уместно отметить границу между этими двумя аспектами. Так, негативная ответственность в сфере природоохраны требует, чтобы к лицу, причинившему вред окружающей среде, были применены определенные меры юридического воздействия, которые, как правило, носят имущественный характер (штраф, компенсация ущерба). Соответственно, совершение конкретных противоправных деяний в такой ситуации оценивается государством как недопустимое.

В свою очередь, в рамках позитивной ответственности мы сталкиваемся с ситуацией, когда прямого запрета осуществлять соответствующую деятельность нет, однако данная деятельность объективно сопряжена с воздействием на природу, что предполагает обязанность субъектов этой деятельности с самого начала включать экологические издержки в свои расчеты. Таким образом, экологический налог расценивается как легализованная, нормативно закрепленная форма принятия на себя бремени за негативное воздействие, которое не является противоправным, т.е. соответствующий субъект платит налог не за деликт, а за сам процесс использования природных ресурсов в рамках дозволенного.

Как легко увидеть в данном случае, на практике возможно смысловое смешение негативного и позитивного аспектов юридической ответственности в области природоохраны – соответствующий субъект также изначально может закладывать в свой бюджет необходимость заплатить экологические штрафы в будущем. Однако указанное сходство свидетельствует, скорее, не о недостатке позитивной юридической ответственности, а об ошибочности некоторых подходов и излишней гуманизации, которые были применены при определении мер негативной ответственности, что выходит за рамки нашего исследования. Если уплата штрафа представляет собой ответственность за прошлое, то уплата рассматриваемого налога может рассматриваться как инвестиция в будущее посредством бюджетного процесса, форма активного участия в поддержании экологического правопорядка.

Конечно, позитивная ответственность будет немыслима без стимулов. Стимулом в данном случае является то, что экологический налог, будучи обременением, создает прямую экономическую мотивацию к снижению облагаемой базы (выбросов, сбросов) [10, с. 42, 43]. Например, предприятие, внедряя наилучшие доступные технологии, не просто избегает штрафа за превышение установленных нормативов. Оно также сокращает свои налоговые обязательства. Это – правовая конструкция, которая поощряет проактивное, социально ответственное поведение. Субъект правоотношений отвечает не потому, что его уличили, а потому, что он стремится соответствовать более высокому стандарту деятельности. Экологический налог здесь выступает правовой формой, «конвертирующей» этическое долженствование в экономический расчет, оставаясь в поле позитивной юридической ответственности.

Поэтому экологический налог может рассматриваться в качестве института, при помощи которого государство закрепляет позитивную экологическую ответственность бизнеса как нормативное требование к экономической деятельности, оценивая не вину, как при негативной ответственности, а сам факт использования общего блага. Это – ответственность, связанная со статусом субъекта, являющегося пользователем природными ресурсами, поэтому она может быть обозначена в качестве статусной юридической ответственности.

Введение экологического налога подчеркивает нормативное признание того факта, что определённые виды хозяйственной деятельности (сжигание топлива, выбросы загрязняющих веществ, размещение отходов) являются экологически опасными и их продолжение допустимо только при условии компенсации причиняемого вреда публичным интересам. Экологический налог создаёт презумпцию облагаемости и некоторого рода упречности определённых операций. При этом вопрос о виновности плательщика здесь не решается, он не доказывает свою невиновность, а обязан уплатить налог в силу самого факта осуществления деятельности.

Указанное положение идет несколько в разрез с природой института юридической ответственности, при этом не в полном объеме могут выполняться также функции природоохраны (продолжать платить соответствующий налог может быть проще, чем, например, совершенствовать производство, снижая степень экологических рисков) и восстановления нарушенной окружающей среды (в связи с тем, что собранные средства «смешиваются» с иными доходами бюджета и, в результате, могут использоваться нецелевым образом).

Возможным выходом из этой ситуации является создание экологического целевого фонда, в который зачисляются все поступления от экологического налога. Такой фонд существовал в России в 1990-е годы (Федеральный экологический фонд) и был упразднён с 1 января 2001 года с переходом на современный бюджетный порядок. Восстановление соответствующего фонда на новой правовой основе – с учетом направленности расходов собираемых денежных средств, а также с обязательной публичной отчётностью, контролем Федеральной службы по надзору в сфере природопользования и участием общественных экологических советов – позволило бы реализовать принцип «загрязнитель платит» в его полном объёме.

Что касается определения понятия «экологический налог», то, к примеру, можно встретить следующие варианты данной дефиниции: «обязательство, возложенное государством на тех, кто использует окружающую среду, за такое использование»; «налог, налоговой базой которого служит физическая характеристика объекта, влияние которого на окружающую среду признается негативным, или связанного с ним другого объекта» [3, с. 274]; «налог, который берется с производителя товара, если этот товар или продукт можно характеризовать как экологически опасный»; «налог за производство, за продажу и даже за потребление экологически небезопасного продукта» [8, с. 69]. Согласно Методическим указаниям по формированию счета экологических налогов и платежей (утверждены Приказом Федеральной службы государственной статистики от 31 декабря 2020 г. № 872) экологический налог – «это налог, исчисляемый на базе показателя (измеряемого в натуральных или заменяющих их единицах), отражающего явление, имеющее доказанное специфическое негативное влияние на окружающую среду». При этом в названном документе экологические налоги подразделяются на 4 категории: «налоги на энергоносители; транспортные налоги; налоги на загрязнение окружающей среды; налоги на природные ресурсы». В литературе можно встретить и иные точки зрения по поводу перечня экологических налогов, например, к ним предлагается причислять плату за негативное воздействие на окружающую среду, утилизационные и экологические сборы [14, с. 13]. По иному мнению к экологическим относятся налоги, сборы и платежи за пользование природными ресурсами, доходы от уплаты акцизов на дизельное топливо, на моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей, автомобильный бензин, прямогонный бензин, подлежащие распределению между бюджетами субъектов РФ и местными бюджетами с учетом установленных дифференцированных нормативов отчислений в местные бюджеты, а также транспортный налог [15, с. 3, 4].

Обращаясь к действующему отечественному законодательству, следует упомянуть о термине «экологический сбор», в том числе используемом в Федеральном законе от 24.06.1998 г. № 89-ФЗ «Об отходах производства и потребления». Данный сбор относится к неналоговым доходам федерального бюджета и уплачивается производителями товаров, импортерами товаров при ввозе товаров, в том числе товаров в упаковке [4, с. 40]. Кроме того, в действующем законодательстве фигурируют утилизационный сбор (уже упомянутый ФЗ «Об отходах производства и потребления»), который уплачивается «в целях обеспечения экологической безопасности, в том числе для защиты здоровья человека и окружающей среды от вредного воздействия эксплуатации транспортных средств, с учетом их технических характеристик и износа», а также плата за негативное воздействие на окружающую среду (Федеральный закон от 10.01.2002 г. № 7-ФЗ «Об охране окружающей среды»), которая будучи зачисленной в бюджеты бюджетной системы РФ, «направляется на выявление объектов накопленного вреда окружающей среде и (или) организацию ликвидации накопленного вреда окружающей среде в случае наличия на территории субъекта Российской Федерации (муниципального образования) объектов накопленного вреда окружающей среде, а в случае их отсутствия – на иные мероприятия по предотвращению и (или) снижению негативного воздействия хозяйственной и иной деятельности на окружающую среду, сохранению и восстановлению природной среды, рациональному использованию и воспроизводству природных ресурсов, обеспечению экологической безопасности».

В публичном дискурсе эти два платежа часто смешивают с экологическим налогом. Но, если сравнивать, например, утилизационный сбор с экологическим налогом, мы видим отличие как по основаниям взыскания (для сбора – сам факт введения в оборот соответствующего товара, для налога – фактический объём выбросов/​сбросов/​отходов),​ по связи с причиняемым окружающей среде вредом (для сбора данная связь косвенная, для налога – прямая, с повышением вреда растет и налог), по периодичности (сбор – разовый, а налог – периодичный), при этом экологический налог обладает определенным стимулирующим эффектом, проявляющимся, например, в уже упоминавшемся экономическом интересе для предприятия уменьшать размер соответствующих выбросов, утилизационный же сбор подобного стимулирующего эффекта не имеет.

Действующая плата за негативное воздействие на окружающую среду фактически обладает некоторыми признаками налога, установленными ст. 8 Налогового кодекса РФ: она обязательна, индивидуально безвозмездна, взимается в форме отчуждения денежных средств. Однако её статус одного из неналоговых доходов бюджета (согласно статье 57 Бюджетного кодекса РФ, посвященной неналоговым доходам бюджетов субъектов РФ) создаёт определенную правовую коллизию: будучи схожа по своим экономическим характеристикам с налогом, она не подпадает под налоговый режим администрирования и, что важнее, не связана с налоговой ответственностью по ст. 122 Налогового кодекса РФ. Это порождает неравенство режимов обложения экологически значимых видов деятельности.

Поэтому сегодня плата за негативное воздействие на окружающую среду и экологический налог, о возможном введении которого идет речь, – это два разных института, различающиеся по правовой природе и механизму регулирования (плата – неналоговый платеж компенсационного характера, регулируемый экологическим законодательством, налог – налоговый платеж, который должен регулироваться Налоговым кодексом), кругу плательщиков (плату вносят юридические лица и индивидуальные предприниматели, деятельность которых сопровождается выбросами или сбросами загрязняющих веществ, размещением отходов производства и потребления, экологический налог предполагался к уплате всеми, кто осуществляет хозяйственную или иную деятельность, причиняющую вред окружающей среде, включая физических лиц), целям (цель платы – компенсация негативного воздействия деятельности человека на окружающую среду, цель же налога – не только компенсация вреда, но и финансовое обеспечение реализации экологической функции государства, стимулирование бизнеса к более бережному отношению к окружающей среде) и порядку администрирования (плату администрирует Федеральная служба по надзору в сфере природопользования, экологический налог должна администрировать Федеральная налоговая служба). Кроме того, порядок применения понижающих и повышающих коэффициентов при осуществлении платы и соответствующих вычетов при уплате налога также будет различным. Таким образом, хотя оба института связаны с экологическим регулированием, они имеют принципиальные различия в правовом статусе, механизме функционирования и целях.

Небезынтересно отметить, что в 2018 году Министерство финансов РФ уже готовило законопроект, предполагающий включение в Налоговый кодекс РФ экологического налога [7, с. 121]. В пояснительной записке к названному проекту ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (подготовлен Минфином России, ID проекта 02/04/08-18/00083016, текст по состоянию на 13.08.2018 г.) данный налог сопоставлялся с платой за негативное воздействие на окружающую среду. Вместе с тем в ряде источников (в частности, в разъяснении Минфина России от 14.08.2018 г. «По законопроекту об экологическом налоге») говорилось, что экологический налог заменит также уже упоминавшийся экологический сбор. Но, так или иначе, как отмечается в литературе, кризис, наступивший в связи с эпидемией COVID-19, и последующая сложная геополитическая обстановка, так и не дали возможности реализации данного проекта [2, с. 220]. С учетом сказанного можно сделать вывод, что формально-юридический базис применительно к введению экологического налога создан еще не полностью. Если в материально-экономическом смысле объект, база, плательщики нового налога уже понятны де‑факто, в формально-юридическом смысле требуется принятие федерального закона, который не только ввел бы новую главу в Налоговый кодекс РФ, но и решил три системные проблемы: устранение дублирования с рассматривавшимися платой за негативное воздействие на окружающую среду, утилизационным и экологическим сборами; создание механизма целевого зачисления средств; установление налоговых вычетов за экологически ответственное поведение (формирование института позитивной экологической ответственности). Без этого введение экологического налога рискует остаться лишь переименованием существующих платежей без качественного изменения правового режима.

Здесь будет уместным подчеркнуть, что Конституционным Судом РФ, в частности, в постановлении от 27 мая 2003 г. был сформулирован принцип определённости налоговой обязанности, в соответствии с которым налоги «могут считаться законно установленными лишь при условии, что в законе четко определены объекты налогообложения, налогооблагаемая база, суммы налоговых платежей, категории налогоплательщиков и иные существенные элементы налоговых обязательств, и только при соблюдении указанного условия на налогоплательщика может быть возложена закрепленная статьей 57 Конституции Российской Федерации обязанность и, следовательно, ответственность за ее неисполнение».

К тому же необходимо разграничивать правовые режимы разных налогов – так, традиционный подход к налогу на прибыль не может механически распространяться на имущественные налоги и, тем более, на экологический налог. Публично-правовая цель последнего из названных налогов определяет особый порядок его взыскания. Для экологического налога такой целью является финансирование восстановления нарушенной окружающей среды. Следовательно, законодатель должен предусмотреть иммунитет экологического налога от «распыления» в консолидированном бюджете.

Заключение

С позиции системного толкования экологический налог должен занять особое место в иерархии налогов: он не может быть отнесён ни к прямым (поскольку не привязан к доходу или имуществу), ни к косвенным налогам (не включается автоматически в цену товара). Если же говорить о делении налогов на общие и целевые, то с учетом вышеизложенного предлагаемый экологический налог, сочетающий фискальную и регулирующую функции, уместно назвать целевым налогом. Его правовой режим предполагает:

- обязательность зачисления в целевой бюджетный фонд (или обособленный счёт);

- недопустимость снижения ставки ниже экономически и экологически обоснованного минимума (принцип возмещения вреда);

- связь с налоговыми вычетами при внедрении наилучших доступных технологий.

Представляется также, что возможна дифференциация ставок экологического налога в зависимости от наличия у плательщика комплексного экологического разрешения и применения им наилучших доступных технологий. Для предприятий, внедривших названные технологии, ставка может устанавливаться на минимальном уровне (в пределах норматива), а для предприятий без комплексного экологического разрешения – с повышающим коэффициентом (кратно). Это позволит реализовать сущность позитивной экологической ответственности на практике.

При этом развитие института экологического налога может способствовать изменению и других отраслей российского права. Например, при продаже недвижимого имущества, использующегося для экологически опасной деятельности, возможно будет включать в договор условия об экологической ответственности продавца и информации о проведённых (непроведённых) природоохранных мероприятиях, то есть фиксировать соответствующее экологическое обременение передаваемого по договору имущества.