К вопросу о налогообложении цифровых финансовых активов в Российской Федерации

• ШИРИНЯН Сос АртуровичСтудент 4 курса бакалавриата, Юридический факультет, Финансовый университет при Правительстве РФ221314@edu.fa.ru

Статья посвящена исследованию правового регулирования и налогообложения цифровых финансовых активов в Российской Федерации в условиях формирования цифровой экономики. Рассмотрены основные направления развития фискальной политики государства в отношении цифровых инструментов и отражена специфика их правовой природы как новых объектов гражданского оборота. Проанализированы действующие механизмы налогообложения доходов от операций с ЦФА, включая особенности применения налога на прибыль, налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость. Отдельное внимание уделено проблемам рыночной оценки цифровых активов, документальному подтверждению операций, а также трансграничному движению цифровых капиталов. Подчеркнута необходимость унификации подходов к налогообложению цифровых финансовых активов и цифровизации налогового администрирования как основы для повышения прозрачности и эффективности финансового контроля.

Ключевые слова: цифровые финансовые активы, цифровизация экономики, налогообложение цифровых финансовых активов, трансграничные операции, цифровое администрирование, налоговая прозрачность, правовая определённость, налог на прибыль, налог на доходы физических лиц, налог на добавленную стоимость

Бурное развитие цифровых технологий в последние годы закономерно изменило контуры финансового рынка и систему налогообложения. Появление цифровых финансовых активов (далее – «ЦФА») стало одним из наиболее значимых правовых явлений, 7 объединивших частноправовые конструкции «цифровых прав» и публично-правовые интересы государства в сфере налогообложения.

Российский законодатель, начиная с 2020 года, предпринимает последовательные шаги по формированию нормативной базы, направленной на упорядочение оборота ЦФА, однако проблемы их налогового режима до сих пор остаются предметом научных дискуссий. Несмотря на принятие Федерального закона «О цифровых финансовых активах, цифровой валюте и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее – Федеральный закон № 259-ФЗ) от 31.07.2020 № 259-ФЗ и Федерального закона «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» от 14.04.2022 № 324-ФЗ (далее – Федеральный закон № 324-ФЗ), регулирующего особенности налогообложения доходов, полученных от операций с цифровыми активами, правоприменительная практика сталкивается с рядом вопросов. К числу наиболее острых относятся: определение рыночной стоимости актива на волатильных рынках, документирование операций и учёт трансграничных сделок.

Современные исследователи справедливо отмечают, что российская правовая система только формирует устойчивую концепцию фискального обращения цифровых активов. При этом проблематика налогообложения ЦФА выходит за рамки Налогового кодекса Российской Федерации (далее – «НК РФ») и затрагивает вопросы оценки, бухгалтерского учёта и финансового контроля.

Беликов Е. Г., Линник Е. Ю., указывают на необходимость выработки методологии определения стоимости и порядка документального подтверждения доходов и расходов по операциям с ЦФА [2]. Таким образом, предмет анализа смещается от нормативного толкования к проблемам правоприменения и практической реализации принятых норм. Цель настоящей статьи заключается в исследовании действующей модели налогообложения цифровых финансовых активов в Российской Федерации и выявлении ключевых проблем правоприменительной практики. Для её достижения ставятся следующие задачи: проанализировать правовую природу и понятие ЦФА в действующем законодательстве; рассмотреть структуру и механизм их налогообложения; выявить существующие пробелы и коллизии в регулировании; обозначить возможные направления совершенствования налоговой политики в отношении цифровых активов.

Методологическую основу исследования составляют анализ нормативных актов (в первую очередь — Гражданского кодекса РФ, Налогового кодекса РФ, Федеральных законов № 259-ФЗ и № 324-ФЗ), а также обобщение научных позиций исследователей. Используются методы системного и сравнительно-правового анализа, позволяющие рассмотреть российскую модель в контексте общемировых тенденций налогообложения цифровых активов.

Научная новизна статьи состоит в уточнении границ действующей налоговой модели ЦФА: где её принципы соответствуют классическим подходам финансового права, а где необходима дополнительная детализация, касающаяся оценки стоимости и налогообложения. Практическая значимость заключается в формулировании рекомендаций, основанных исключительно на действующих нормах права и правоприменительной практике.

Правовая природа и понятие цифровых финансовых активов в российском законодательстве Понятие цифровых финансовых активов в российском праве возникло на основе более широкой категории цифровых прав, впервые закреплённой статьей 128 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – «ГК РФ»). Законодатель включил цифровые права в перечень объектов гражданских прав, тем самым зафиксировав возможность существования имущественных прав в электронной форме.

Следующим этапом стало принятие Федерального закона № 259-ФЗ. В нём ЦФА определяются как цифровые права, включающие денежные требования, права по эмиссионным ценным бумагам, доли участия в капитале хозяйственных обществ и право требования передачи эмиссионных ценных бумаг.

Таким образом, законодатель закрепил ЦФА как особую форму имущественных прав, существующих в цифровой среде. Закон также проводит разграничение между цифровыми финансовыми активами и цифровой валютой: первые имеют правовой статус, вторые же представляют собой совокупность электронных данных, не являющихся денежной единицей Российской Федерации или иного государства.

Такое разграничение позволяет избежать правовой коллизии между институтами финансового рынка и валютного регулирования. Если ЦФА обладают характеристиками инвестиционных инструментов и подлежат контролю со стороны Банка России, то цифровая валюта остаётся объектом, находящимся вне официального денежного обращения. Банк России наделён полномочиями по ведению реестра операторов информационных систем и обмена цифровых активов, без участия которых выпуск и обращение ЦФА в Российской Федерации невозможны. Это обеспечивает государственный не только контроль за эмиссией и движением токенизированных прав, а также создаёт основу для последующего налогового администрирования.

Исследователи отмечают, что Федеральный закон № 259-ФЗ сформировал гибридную модель, сочетающую элементы гражданско-правового регулирования с инструментами публичного надзора. По мнению Е. Г. Беликова, регулирование ЦФА опирается на идею функциональной интеграции, когда цифровое право выступает одновременно объектом частных сделок и элементом финансового рынка, подлежащего налоговому учёту [1]. Представляется возможным говорить, что подобный подход обеспечивает единообразие правоприменения и позволяет использовать цифровые инструменты при контроле за операциями.

В научной литературе встречается и более узкая классификация, связывающая правовую природу ЦФА с их экономическим назначением. Так, С. А. Жиляева и Т. Е. Крысина выделяют три группы токенов: платёжные, выполняющие функцию средства расчёта; токены-активы, подтверждающие имущественные права; и утилитарные, предоставляющие доступ к цифровым услугам [3]. Российский законодатель, однако, признал в качестве правового объекта лишь токены-активы, что обусловлено необходимостью сохранить устойчивость денежно-кредитной системы [3].

Таким образом, ЦФА представляют собой новую разновидность имущественных прав, обладающих двойственной природой. Экономически они близки к традиционным ценным бумагам, а юридически — к бездокументарным цифровым правам, обращающимся в распределённых информационных системах. Российская модель в большей степени тяготеет к правовой конструкции «цифрового права», чем к валютной или инвестиционной категории. При этом контроль Банка России за операторами и эмитентами обеспечивает прозрачность и прослеживаемость оборота, что является предпосылкой для эффективного налогообложения.

В отличие от зарубежных моделей, где акцент делается на экономической функции токена, российская система строится на юридической квалификации. В Швейцарии и Японии налогообложение определяется назначением токена — инвестиционным, платёжным или утилитарным, тогда как в России единым критерием выступает его правовая природа. Подобное решение позволило встроить цифровые финансовые активы в действующую структуру гражданского законодательства, но одновременно ограничило гибкость фискальной системы. В то же время положения Федерального закона № 324-ФЗ и разъяснения финансовых органов, действующие в 2024 году, свидетельствуют о движении к интеграции национального регулирования в международную систему и о попытке согласовать правовой и экономический аспекты обращения цифровых активов [4].

Представляется возможным говорить, что действующее российское законодательство сформировало основы правового режима ЦФА. При этом открытыми остаются вопросы учета, оценки и налогообложения ЦФА.

Принятие Федерального закона № 324-ФЗ, который начал свое действие в 2024 году завершило переходный период формирования правового режима налогообложения ЦФА. Этот закон детально закрепил порядок налогообложения доходов, полученных при выпуске, обращении и реализации ЦФА, устранив пробел между гражданско-правовым понятием цифровых прав и их фискальной природой. С момента вступления в силу закона доходы от операций с цифровыми активами признаются объектом налогообложения наравне с доходами от реализации ценных бумаг. Закон № 324-ФЗ установил обязанности налогоплательщиков — как физических, так и юридических лиц — декларировать операции с ЦФА и отражать их в налоговой отчётности. Контроль за достоверностью данных возложен на операторов информационных систем и операторов обмена, зарегистрированных Банком России.

По мнению Е. Г. Беликова, эти изменения обозначили переход от теоретического признания цифровых прав к их фактическому включению в систему финансового контроля, что позволило выстроить прозрачную модель налогообложения цифровых инструментов [1].

НДФЛ и налог на прибыль: ставки, налоговая база, обязанности эмитентов Действующие положения НК РФ определяют, что доходы физических лиц от операций с ЦФА облагаются налогом на доходы физических лиц (далее – «НДФЛ») по ставке 13%, а при превышении годового дохода в 5 млн рублей — по ставке 15%.

Налоговая база рассчитывается как разница между стоимостью реализации и ценой приобретения ЦФА, определяемой в рублях. Для юридических лиц доход от операций включается в налогооблагаемую прибыль по правилам, аналогичным для ценных бумаг. Такая модель создаёт фискальную сопоставимость цифровых активов с традиционными инструментами финансового рынка и обеспечивает их включение в единое правовое поле налогового учёта [2].

НК РФ также предусматривает обязанности эмитентов ЦФА по удержанию и перечислению 7 налога при выплате доходов владельцам токенов. Банк России контролирует соответствие операторов информационных систем требованиям по ведению учёта и передаче данных в налоговые органы, что повышает транспарентность операций и позволяет создать единый цифровой реестр для налогового контроля [1].

Особое внимание в научных работах уделяется вопросу о налогообложении операций с ЦФА налогом на добавленную стоимость. Поскольку цифровые активы не предполагают поставку товаров или оказание услуг, они соотносятся по экономическому содержанию с ценными бумагами, операции с которыми освобождены от НДС в соответствии с п. 12 ч. 2 ст. 149 НК РФ. Жиляева С. К. и Крысина Т. Е. отмечают, что данная норма должна применяться по аналогии к ЦФА, так как они представляют собой цифровую форму финансового инструмента, реализуемого через информационную систему [3].

Отдельную трудность для налогоплательщиков представляет определение рыночной стоимости цифрового актива при расчёте налоговой базы. Рынок ЦФА характеризуется высокой волатильностью и отсутствием единой методики оценки. Федеральный закон № 324-ФЗ предусматривает несколько вариантов определения стоимости — цену сделки, средневзвешенную цену или цену, зафиксированную в решении о выпуске актива, однако практическое применение этих методов затруднено из-за ограниченной ликвидности рынка и риска ценовых манипуляций [1].

Кроме того, отсутствие единого порядка документального подтверждения доходов и расходов по операциям с ЦФА создаёт риск налоговых споров. Учёт операций ведётся в информационных системах операторов, что требует установления унифицированных правил передачи данных в налоговые органы. Линник Е. Ю. справедливо указывает, что создание официальной методики оценки ЦФА и регламента документирования является необходимым этапом для стабильного функционирования налогового контроля [2].

Основные проблемы правоприменения и направления их решения Одной из проблем является неопределённость в вопросе документального подтверждения операций. Федеральный закон № 259-ФЗ возлагает обязанность по учёту сделок на операторов информационных систем, но порядок предоставления этих данных налоговым органам пока не урегулирован на уровне подзаконных актов. Это осложняет проверку достоверности сведений и создаёт предпосылки для уклонения от налогообложения.

По мнению Е. Ю. Линник, создание официальных ведомственных инструкций, регламентирующих порядок учёта и передачи данных о сделках с ЦФА, является необходимым этапом совершенствования правоприменения [2].

Сложности вызывает и трансграничный характер операций с цифровыми активами. Большая часть цифровых платформ функционирует вне юрисдикции Российской Федерации, что затрудняет получение информации о движении активов и контроле за доходами налогоплательщиков. Отсутствие международных соглашений, регулирующих обмен данными о цифровых операциях, создаёт риск двойного налогообложения либо, напротив, ухода от уплаты налогов. В научной литературе подчёркивается необходимость активизации международного сотрудничества и заключения двусторонних соглашений, учитывающих специфику налогообложения цифровых инструментов [1].

Отдельное внимание заслуживает вопрос профессиональной готовности налоговых органов. В условиях стремительной цифровизации финансового рынка сотрудники контролирующих ведомств порой не обладают достаточными знаниями о принципах функционирования блокчейн-систем и распределённых реестров.

Представляется возможным говорить о том, что это снижает качество администрирования и увеличивает вероятность ошибок при проверках. Жиляева С. К. и Крысина Т. Е. отмечают, что повышение квалификации налоговых инспекторов и создание специализированных подразделений по контролю за цифровыми активами позволят минимизировать риски неверного толкования операций и обеспечат единообразие практики [3].

Важным направлением совершенствования является развитие цифрового налогового администрирования. Создание единого государственного реестра операций с цифровыми активами, интегрированного с системами операторов информационных платформ, позволит повысить эффективность фискального контроля. В научной среде подчёркивается, что реализация данного механизма должна сопровождаться правовыми гарантиями защиты информации, чтобы соблюсти баланс между налоговым контролем и правом участников оборота на конфиденциальность [4]. Таким образом, ключевые проблемы правоприменения в сфере налогообложения ЦФА сводятся к неопределённости оценочных процедур, недостаточной нормативной детализации и нехватке институциональных инструментов контроля. Их решение требует согласованных действий законодателя, финансовых ведомств и Банка России. Разработка методик оценки, установление единого порядка учёта и отчётности, а также развитие цифровой инфраструктуры налогового администрирования в будущем позволят обеспечить прозрачность и стабильность системы налогообложения ЦФА в РФ.

Представляется возможным говорить, что правовое регулирование и налогообложение ЦФА в РФ находится на стадии активного становления. Принятие Федеральных законов № 259-ФЗ и № 324-ФЗ позволило сформировать базовую нормативную конструкцию, которая интегрировала ЦФА в гражданско-правовую и налоговую системы.

Однако даже после законодательного закрепления принципов налогообложения цифровых инструментов сохраняются значительные пробелы в их практическом применении.

Современная налоговая модель ЦФА демонстрирует стремление законодателя сблизить регулирование цифровых прав с традиционными финансовыми активами. Доходы физических и юридических лиц от операций с ЦФА облагаются налогами по ставкам, сопоставимым с операциями на рынке ценных бумаг, что обеспечивает равенство фискальных условий.

Вместе с тем, остаются неурегулированными вопросы, связанные с определением рыночной стоимости актива, механизмами документального подтверждения доходов и расходов, а также порядком учёта трансграничных сделок.

Научные исследования подчёркивают необходимость дальнейшего развития налоговой инфраструктуры и цифровизации администрирования. Беликов Е. Г. указывает, что для устойчивости налоговой системы требуется внедрение единых методик оценки ЦФА и прозрачного порядка отчётности операторов информационных систем. Линник Е. Ю. отмечает, что отсутствие утверждённой методики оценки создаёт риск разночтений при определении налоговой базы, а Жиляева С. К. подчёркивает важность повышения квалификации налоговых органов и внедрения специализированных цифровых инструментов контроля.

Для устранения выявленных противоречий предлагается разработать и утвердить методические рекомендации по определению рыночной стоимости ЦФА; закрепить на уровне подзаконных актов порядок документирования операций и передачи данных в налоговые органы; расширить сотрудничество Банка России и Федеральной налоговой службы для интеграции данных операторов цифровых платформ в систему налогового контроля; внедрить элементы международной координации в целях предотвращения двойного налогообложения при трансграничных операциях. Устойчивое развитие рынка ЦФА невозможно без создания единого цифрового пространства, где налоговое администрирование основано на принципах прозрачности, и достоверности. Таким образом, формирование полноценной системы налогообложения ЦФА является не только задачей налогового законодательства, но и важным элементом финансовой безопасности и конкурентоспособности РФ в условиях глобальной цифровой экономики.

Список литературы

1. Беликов Е. Г., Чугунова А. А., Василькова А. С. Налогообложение цифровых финансовых активов: проблемы правового регулирования и правоприменения / Е. Г. Беликов, А. А. Чугунова, А. С. Василькова // Актуальные вопросы современной науки. — 2024. — № 21. — С. 129–132.
2. Линник Е. Ю., Ширшов С. А., Ядренникова Е. В. Проблемы и перспективы налогообложения цифровых финансовых активов в Российской Федерации / Е. Ю. Линник, С. А. Ширшов, Е. В. Ядренникова // Весенние дни науки: сб. докладов междунар. конф. студентов и молодых учёных. — Екатеринбург: Издательский дом «Ажур», 2024. — С. 1287–1289.
3. Жиляева С. К., Крысина Т. Е. Проблемы и перспективы налогообложения цифровых финансовых активов в Российской Федерации / С. К. Жиляева, Т. Е. Крысина // Вестник Орловского юридического института МВД России. — 2024. — № 2. — С. 22–25.
4. Алиев А. И. Правовое регулирование налогообложения цифровых финансовых активов / А. И. Алиев // Электронный научный ресурс. — 2024. — С. 58–59.

Скачать