Исполнение обязанности по уплате налогов несовершеннолетним налогоплательщиком

Порядок исполнения налоговой обязанности несовершеннолетним лицом является одним из дискуссионных вопросов в налогово-правовой доктрине, поскольку налоговое законодательство, в отличие от гражданского, не устанавливает возрастную градацию для определения степени полноты дееспособности налогоплательщика.

Если налоговая деликтоспособность в соответствии с п. 2 ст. 107 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) возникает с 16 лет, то факт признания физического лица плательщиком того или иного налога не ставится в зависимость от его возраста и имущественного положения. Кроме того, указанный факт не зависит от законодательных ограничений на осуществление трудовой или предпринимательской деятельности несовершеннолетним, которая создала бы финансовый источник для уплаты, например, поимущественных налогов или НДФЛ, в связи с передачей в собственность квартиры не членом семьи или не близким родственником.

В правовой доктрине неоднократно рассматривался вопрос налоговой дееспособности несовершеннолетних. Например, М.Ю. Орлов указывал на то, что налоговая дееспособность несовершеннолетнего возникает с момента приобретения им права распоряжаться своим доходом согласно ст. 26 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ), то есть с 14 лет [1, c.125]. По мнению М.В. Карасевой, лицо может быть фактически дееспособно с момента, когда лицо уже приобрело гражданскую и трудовую дееспособность [2, c.97].

Д.В. Тютин предлагает ввести в налоговое законодательство несколько градаций дееспособности физических лиц по аналогии с гражданским законодательством [3]. Высказывалась и позиция о том, что налоговую дееспособность целесообразно привязать к достижению 18 - летнего возраста, а специальные условия налоговой дееспособности – к иному возрасту с учетом наличия гражданской и трудовой дееспособности [4, c.200].

Согласно разъяснениям Минфина России и ФНС России родители (усыновители, опекуны, попечители) как законные представители несовершеннолетних детей, имеющих в собственности имущество, подлежащее налогообложению, вправе не только осуществлять юридически значимые действия, но и исполнять обязанности по уплате налогов в отношении этого имущества (Письмо Минфина России от 24.10.2024 № 03-05-06-01/103506, от 27.12.2024 № 03-05-06-01/132121; Письмо ФНС России от 20.12.2021 № БС-2-21/1803@, от 24.06.2024 № БС-2-21/9312@). Такая позиция Минфина России и ФНС России объясняется тем, что НК РФ признает лиц законными представителями налогоплательщиков – физических лиц тех лиц, которые являются таковыми в соответствии с ГК РФ (п. 2 ст. 27 НК РФ).

Представляется, что положения ст. 26 и ст. 28 ГК РФ ограничивают сделкоспособность несовершеннолетних применительно к сделкам, которые приводят к получению несовершеннолетним права собственности в отношении налогооблагаемого объекта. В зависимости от возраста несовершеннолетнего его законный представитель либо сам участвует от имени несовершеннолетнего в сделке, либо дает согласие на ее совершение. Однако как справедливо отмечает Д.В. Тютин, при решении вопроса о привлечении налогоплательщика за то или иное нарушение налогового законодательства действие (бездействие) его представителя расцениваются как действие (бездействие) самого налогоплательщика, а за ненадлежащее исполнение обязанностей в сфере налогообложения законный представитель отвечает по правилам гражданского, семейного или трудового законодательства. Следовательно, в ситуации, когда субъектом обязанности по уплате налога является несовершеннолетний, какой-либо ответственности его законных представителей за неуплату от его имени налога в гражданском или семейном законодательстве не возникает [3].

Таким образом, законный представитель, совершая сделку по приобретению налогооблагаемого имущества от имени несовершеннолетнего или, одобряя совершение непосредственно несовершеннолетним лицом такой сделки, принимает правомочие по управлению тем имуществом, которое перейдет в собственность несовершеннолетнего, в том числе в части исполнения обязанности по уплате налога в отношении имущества. При этом в законодательстве отсутствует норма, которая бы предусматривала ответственность законного представителя за неуплату налога непосредственно самим законным представителем в отношении такого имущества.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации несовершеннолетние обязаны в соответствии с гражданским законодательством нести бремя содержания своего имущества, уплачивать налоги в отношении такого имущества, нести и иные обязанности, включая надлежащее исполнение налоговой обязанности, что в свою очередь предполагает обязанность родителей от имени несовершеннолетних совершать все необходимые юридические действия для этого (Постановление от 13.03.2008 № 5-П, Определение от 27.01.2011 № 25-О‑О).

Д.В. Тютин указывал, что на практике налоги, которые обязаны уплачивать несовершеннолетние в связи с владением имуществом, как правило, уплачивают их родители, хотя в НК РФ такой обязанности нет. В этой связи родители могут занять принципиальную позицию, отказавшись платить налоги за своих детей. В таком случае налоговый орган может принять решение о приостановлении исполнения обязанности по уплате налога несовершеннолетним до достижения им возраста совершеннолетия (п. 3 ст. 51 НК РФ) [3].

Отметим, что вступивший в силу с 01.01.2026 п. 8.1. ст. 48 НК РФ, который был введен Федеральным законом от 28.11.2025 № 425-ФЗ, допускает возможность взыскания налоговой задолженности с физических лиц за счет имущества их законных представителей, а денежные средства, взысканные с указанного законного представителя, учитываются в счет исполнения обязанности такого физического лица. Однако положение п. 8.1. ст. 48 НК РФ прямо не закрепляет обязанность законных представителей уплачивать налоги за несовершеннолетних, а только устанавливает порядок учета взысканных с законного представителя сумм налоговой задолженности. Согласимся с доктринальной позицией о том, что указанная норма введена для реализации процедуры внесудебного порядка взыскания налоговой задолженности с физических лиц без введения в НК РФ соответствующей нормы, прямо устанавливающей имущественный источник исполнения налоговой обязанности несовершеннолетних – денежные средства законных представителей [5].

По нашему мнению, механизм приостановления исполнения обязанности по уплате налога несовершеннолетним, предложенный Д.В. Тютиным, мог бы применяться в случае признания законного представителя несовершеннолетнего банкротом, так как согласно п. 15 Тематического обзора Верховного Суда Российской Федерации № 3/2026, признание законного представителя несовершеннолетнего банкротом не освобождает самого несовершеннолетнего от уплаты НДФЛ с дохода, полученного им в результате приобретения права собственности на квартиру.

Кроме того, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, развивая упомянутую выше правовую позицию Верховного Суда Российской Федерации, в Постановлении по делу № А63-23380/2024 указал, что само по себе наличие у несовершеннолетнего должника правоспособности не свидетельствует о возможности введения в отношении него процедуры несостоятельности. Кроме того, закон не допускает процедуру банкротства в отношении двух лиц: несовершеннолетнего и его законного представителя. В этой связи невозможность погашения задолженности по обязательным платежам несовершеннолетнего его законным представителем самого несовершеннолетнего от погашения такой задолженности не освободит.

Однако отметим, что на сегодняшний день буквальное толкование п. 3 ст. 51 НК РФ не позволяет применить указанную норму к несовершеннолетним, так как данное положение распространяет свое действие на лиц, признанных судом недееспособными. Указанное обстоятельство позволяет говорить о неразрешенности вопроса исполнения налоговой обязанности несовершеннолетним лицом в случае невозможности погашения такой задолженности его законным представителем.

Как справедливо отмечает И.А. Цинделиани, отсутствие в законодательстве четкого механизма исполнения налоговой обязанности несовершеннолетними является явным пробелом налогового законодательства [6]. Кроме того, И.А. Цинделиани подчеркивает, что при подаче налоговым органом заявления в суд о взыскании налоговой задолженности по поимущественным налогам с несовершеннолетних в обязательном порядке должны привлекаться законные представители, а обязанность по оплате налоговой задолженности несовершеннолетних должна возлагаться на них [6].

Развивая вышеупомянутую позицию, полагаем, что законные представители несовершеннолетнего должны привлекаться в обязательном порядке до процедуры взыскания налоговой задолженности с учетом того, что с 01.11.2025 действует внесудебный порядок взыскания налоговой задолженности с физических лиц. Для оперативного информирования о наличии налоговых обязательств несовершеннолетнего ФНС России на своем официальном сайте предлагает их законным представителям использовать цифровой инструмент мониторинга – функцию «Семейный доступ» в сервисе «Личный кабинет налогоплательщика для физического лица». Интерфейс сервиса позволяет законному представителю в режиме реального времени видеть объекты налогообложения несовершеннолетнего, образовавшуюся задолженность, налоговые уведомления, а также сформировать в указанном сервисе квитанцию и оплатить налог за ребенка. Такое «цифровое законное представительство» несовершеннолетнего налогоплательщика особенно актуально с учетом действия внесудебного порядка взыскания налоговой задолженности с физических лиц.

Полагаем, что в будущем «цифровое законное представительство» несовершеннолетнего налогоплательщика в виде сервиса «Семейный доступ» целесообразно будет институционализировать в налоговом законодательстве, предусмотрев автоматическую интеграцию профилей законного представителя и несовершеннолетнего налогоплательщика.

Таким образом, с учетом выявленных проблем в рамках заявленной тематики предлагаются следующие пути их решения.

Анализируя п. 8.1. ст. 48 НК РФ, сложно определить, на кого закон возлагает бремя уплаты налогов за несовершеннолетних, так как указанная норма только допускает возможность принудительного исполнения налоговой обязанности несовершеннолетних за счет имущества их законных представителей. При этом ФНС России в информационном сообщении на своем официальном сайте прямо указывает на наличие установленной законом обязанности родителей оплачивать имущественные налоги детей.

Тем не менее, как и отмечалось в доктрине, налоговое законодательство не учитывает фактор наличия у несовершеннолетнего частичной гражданской дееспособности и трудовой дееспособности, в связи с чем не принимается во внимание фактическая способность несовершеннолетнего оплачивать налоги за счет собственных средств. В частности, в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 26 ГК РФ несовершеннолетние в возрасте от 14 до 18 лет вправе без согласия родителей, усыновителей и попечителей распоряжаться своим заработком, стипендией и иными видами дохода. Согласно ст. 63 Трудового кодекса Российской Федерации с несовершеннолетним можно заключить трудовой договор с 16 лет, а при обеспечении определенных условий труда и согласия одного из родителей (органа опеки или иного законного представителя) – с несовершеннолетним, достигшим 14-летнего возраста. В связи с этим возникает вопрос: в случае если лицо, достигшее возраста 14 лет, трудоустроилось и планирует распоряжаться своим заработком по своему усмотрению, будет ли налоговый орган учитывать указанное обстоятельство при взыскании налоговой задолженности?

Исходя из действующего правового регулирования, дать точный ответ на данный вопрос не представляется возможным. Такую неоднозначность могла бы решить норма в НК РФ, аналогичная ч. 2 ст. 32.2 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях или п. 2 ст. 1074 ГК РФ, которые привязывают платежеспособность несовершеннолетнего к тому, кто будет исполнять обязательство, т. е. нормы выстроены по принципу субсидиарной ответственности, где несовершеннолетний – основной должник, а при его несостоятельности должником становится законный представитель.

Как отмечалось выше, действующее налогово-правовое регулирование не разрешает вопрос уплаты налога за несовершеннолетнего при несостоятельности законного представителя. Действующий закон не предусматривает «семейное» банкротство (несовершеннолетнего и его законного представителя совместно). Кроме того, банкротство законного представителя не освобождает несовершеннолетнего от погашения налоговой задолженности. Полагаем, что указанный пробел в правовом регулировании возможно преодолеть посредством внесения изменений в п. 3 ст. 51 НК РФ, предоставив несовершеннолетнему право не платить налог до момента достижения 18-летнего возраста или иного обстоятельства (например, вступление в трудовые отношения до 18-летнего возраста).

Следующим не менее важным вопросом, рассматриваемым в рамках заявленной темы, является функция «Семейный доступ». Цифровой инструмент мониторинга – функция «Семейный доступ» в сервисе «Личный кабинет налогоплательщика для физического лица», предлагаемый ФНС России, не имеет какого-либо правового закрепления. Иными словами, законный представитель несовершеннолетнего налогоплательщика по своему желанию может как подключить указанный инструмент в целях своевременного получения уведомлений от налогового органа, так и не предпринимать никаких действий по интеграции своего профиля и профиля несовершеннолетнего. Полагаем, что такая диспозитивность в публичных правоотношениях недопустима и функция «Семейный доступ» должна быть регламентирована НК РФ в виде института «цифрового законного представительства» несовершеннолетнего налогоплательщика, который предполагал бы автоматическую (обязательную) привязку профиля несовершеннолетнего к профилю его законного представителя.